Fideicomisos de "construcción al costo"

En los últimos años se han generalizado los fideicomisos de construcción al costo para realizar ciertos emprendimientos inmobiliarios. Sin embargo, existen dudas sobre su tratamiento tributario.

Tanto el Fisco Nacional como el de la Provincia de Buenos Aires se han expedido últimamente sobre la materia. En este trabajo resumimos algunos pronunciamientos que son considerados discutibles por parte de la doctrina.

En este tipo de contratos los fiduciantes aportan al fideicomiso fondos y/o un inmueble. El fiduciario destina los mismos a la construcción. Los inmuebles construidos finalmente serán adjudicados por el fideicomiso a los fiduciantes-beneficiarios.

Lo que se discute es si la adjudicación de las unidades debe considerarse o no a título oneroso, con las implicancias impositivas correspondientes.

FIDEICOMISOS AL COSTO

En un pronunciamiento reciente (Dictamen DAT 27/2007) la AFIP entendió que "no se aplica al fideicomiso la figura del consorcio organizado en condominio por cuanto el primero a diferencia del consorcio transmite a la finalización de las obras el derecho real de dominio de las unidades a los fiduciantes-beneficiarios o eventualmente a los cesionarios, revistiendo ambos sujetos el carácter de terceros con respecto al fideicomiso."

A su vez, en los Dictámenes DAT 16 y 18/2006 ya el Fisco había sostenido que el fideicomiso es una unidad económica con un fin determinado, distinta del fiduciario y del fiduciante. Para el Fisco la transmisión de los inmuebles a los fideicomisarios importa en el caso planteado un acto jurídico de naturaleza onerosa, comprendido en el ámbito del IVA y del impuesto a las ganancias.

El tema aún no resuelto es determinar si el importe de esta adjudicación onerosa es el valor de plaza, o si por el contrario podría afirmarse que es el costo incurrido hasta dicha adjudicación, como muchos sostienen.

En cuanto a la retención del impuesto a las ganancias los Dictámenes DAT 27 y 60/2007 expresan que, si el escribano no presencia en el acto de escrituración de las unidades adjudicadas al fiduciante-beneficiario la entrega de la parte dineraria, sólo debe informar esta situación. Es decir que el escribano no debería retener el impuesto en estos casos.

ANTECEDENTES EN LA PROVINCIA

Existen pronunciamientos de la Dirección de Rentas de la Provincia de Buenos Aires (actualmente ARBA) referidos al impuesto sobre los ingresos brutos y este tipo de fideicomisos.

En este gravamen local el hecho imponible del impuesto está determinado por dos elementos fundamentales para su configuración, que son la habitualidad y la onerosidad.

El Fisco provincial ha sostenido en el Informe 241/2006 que "respecto a la habitualidad, es dable señalar que el único objeto del Fondo Fiduciario, por el cual inicia y finaliza su existencia, es la construcción del edificio, por lo que puede sostenerse que hace profesión de la misma y por lo tanto adquiere el carácter de habitualidad."

Con relación al requisito de onerosidad, el Informe 241/2006 de la DGR expresa que una actividad es onerosa cuando "supone recíprocas prestaciones entre los que adquieren y transmiten", o bien "cuando las ventajas que procuran a una u otra de las partes no les es concedida sino por una prestación que ella le ha hecho, o que se obliga a hacerle". Vale decir que no se requiere que en el ejercicio de la actividad esté presente la intención de obtener lucro.

Por último, cabe mencionar que la Dirección General de Rentas en el Informe 77/2006 llega a la conclusión que el fideicomiso debe ser considerado sujeto pasivo del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, al encontrarse reunidos los requisitos que exige el Código Fiscal para el nacimiento del hecho imponible.

Osvaldo Balán . Especialista en Tributación (UBA). Socio de Riveiro, Condoleo, Balán, Mary & Asociados. Miembro de la Asociación Bonaerense de Estudios Fiscales. (www.abef.org.ar).