Caducidad automática y prescripción

Si bien es cierto que la regla general es que la Administración Federal de Ingresos Públicos no exigirá el pago de los tributos prescriptos, a menos que el responsable haya renunciado en forma expresa o tácita a la prescripción ganada, se han generado numerosas discusiones a la hora de determinar el radio de acción de la mentada previsión normativa, especialmente en los supuestos donde se encuentra configurada la denominada caducidad automática de la condición de contribuyente, debido a que tal modificación de la situación pre existente, implica cambiar el plazo aplicable al caso. Es decir, puede pasarse de una ventana temporal inicial de cinco (5) años a otra más extensa que llega hasta los diez (10) años.

En tal sentido, es importante destacar que se considerará como no inscriptos a los sujetos cuya condición de contribuyentes no se hubiere manifestado mediante la presentación de declaración jurada o determinación administrativa del impuesto o que no figurasen registrados con números de inscripción asignado a los efectos del pago del gravamen. Cuando se trate de contribuyentes a quienes se haya anoticiado la cancelación de su número de inscripción, la condición de “no inscriptos” regirá para los períodos fiscales que venzan a partir de esa notificación, salvo que el titular continúe presentado declaraciones juradas. Sin embargo, como consecuencia de la reforma introducida a la reglamentación de la ley 11.683, por medio del Decreto 1299/98 –BO del 09/11/1998-, no será necesaria esa comunicación si el contribuyente hubiera omitido presentar sus declaraciones juradas durante tres (3) períodos fiscales consecutivos si estos fueren anuales o treinta y seis (36) períodos consecutivos cuando fueren mensuales. En tal caso su status de no inscripto regirá para los períodos que venzan a partir de esos incumplimientos.

La normativa antes vigente, fijó las condiciones generales que debían concurrir para calificar a un contribuyente como inscripto o no inscripto y la pérdida de esta calidad. Previó que la cancelación del número de inscripción, se encontraba supeditada a su notificación, rigiendo para los períodos fiscales que venzan a partir de la misma. La solución adoptada, dejaba subsistente los beneficios que emanaban de la calidad de inscriptos para aquellos contribuyentes que dejaron de dar cumplimiento a sus obligaciones de presentar DDJJ por períodos sucesivos, salvo decisión expresa de cancelar la inscripción, solución tildada de inequitativa por dar igual tratamiento, en este aspecto, a los contribuyentes cumplidores de aquellos que incumplían la citada obligación formal. La implementación de un régimen de caducidad automática, se lo calificó oficialmente como un importante incentivo para que los contribuyentes y responsables no incurran en tales incumplimientos.

En el marco de diversas ejecuciones fiscales, al analizarse si se encontraba o no operada la prescripción, se resolvió declarar la inconstitucionalidad de la mentada reforma, en el entendimiento que existió una actuación transgresora de la ley, es decir, un supuesto de exceso reglamentario. Al respecto se indicó que dicha norma, al establecer un régimen de caducidad automática de la inscripción de los contribuyentes que omitieron presentar sus declaraciones juradas, creó una sanción no prevista en la ley 11.683 y de este modo se incurrió en un exceso de las facultades reglamentarias. Por lo tanto este cambio de condición, en base a un mecanismo considerado inválido desde el plano constitucional, en modo alguno habilitaba a llevar el plazo de liberación, a diez (10) años.

Sin embargo, el Alto Tribunal Federal, antes de tachar con la sanción de inconstitucionalidad –que está considerada como la última ratio-, ha exigido verificar y ponderar en la faena que debe desarrollar el órgano jurisdiccional, aún en el acotado marco cognoscitivo del juicio de apremio, si a la luz de los antecedentes del caso, no correspondía aplicar otra solución sin tener que echar mano al escrutinio de validez referenciado. Así por ejemplo, si en un supuesto está fuera de discusión que la AFIP le dio de baja de oficio al contribuyente en el impuesto a las ganancias y sobre los bienes personales a partir del 01/07/2011, con relación a los períodos fiscales correspondientes a los años 1998 a 2001 de tales tributos, que son objeto de reclamo por vía del juicio de ejecución fiscal, no deben quedar dudas que les resulta aplicable el plazo de prescripción quinquenal establecido en el art. 56, inc. a de la ley 11.683, pues dichos períodos fiscales vencieron con anterioridad a la baja de oficio dispuesta por la autoridad de recaudación federal (conf. CSJN, del 21/10/2021, “Recurso de hecho deducido por la actora en la causa AFIP c/ Madcur, Patricia Liliana s/ ejecución fiscal – A.F.I.P.”).

La oración final del art. 53, tercer párrafo, del decreto 1397/79 es clara al establecer que la condición de no inscripto y, por lo tanto, la prescripción de diez años, rige para los períodos fiscales que venzan a partir de la cancelación de oficio de la inscripción. El principio según el cual la primera fuente de interpretación de la ley es su letra, por lo que no es admisible una inteligencia que equivalga a prescindir del texto legal (Fallos: 312:2078). Cuando la letra de la ley no exige esfuerzo en su hermenéutica debe ser aplicada directamente, con prescindencia de consideraciones que excedan las circunstancias del caso expresamente contempladas por la norma (Fallos: 311:1042), máxime cuando, como ocurre en este caso, la prescripción legal es clara, no exige un esfuerzo de integración con otras disposiciones de igual jerarquía ni plantea conflicto alguno con principios constitucionales (Fallos: 327:5614).

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(*) Abogado de la Asociación Bonaerense de Estudios Fiscales