C.O.T. y graduación de la sanción

Miguel H. E. Oroz

Abogado. Asociación Bonaerense de Estudios Fiscales

Dispone el Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires, que el traslado o transporte de bienes en el territorio provincial deberá encontrarse amparado por un código de operación de traslado o transporte, cualquiera fuese el origen y destino de los bienes. Este deberá ser obtenido por los sujetos obligados a emitir los comprobantes que respaldan el traslado y entrega de bienes, por el propietario o poseedor de los bienes, en forma gratuita, previo al traslado o transporte, mediante el procedimiento y en las condiciones que establezca la Autoridad de Aplicación. Quienes realicen el traslado o transporte de los bienes, deberán exhibir e informar ante cada requerimiento de la Autoridad de Aplicación, el código de operación de traslado o transporte que ampara el tránsito de los mismos. El incumplimiento de tal obligación dará lugar a la aplicación de diferentes sanciones (multa, clausura y/o decomiso).

Los aspectos complementarios de esta cuestión, actualmente se encuentran contemplados en la RN N° 31/19 y su posterior N° 27/23, mediante la cual se modificaron y sistematizaron las normas que reglamentan el transporte de bienes en el territorio de esta Provincia y además se incorporó un régimen accesorio de confirmación de recepción de bienes.

En tal sentido, es importante tener en cuenta que conforme lo vienen reiterando las autoridades administrativas de aplicación, la infracción se configura al momento de efectivizarse el transporte cuya verificación y fiscalización se intenta por inspectores de la Agencia de Recaudación y cuyo accionar se ve obstaculizado por la falta de documentación respaldatoria idónea de la mercadería transportada. Se entiende que dicho extremo, sumado a la cantidad de mercadería transportada, en la mayoría de los supuestos impide hablar de insignificancia o bagatela, recordando asimismo que el desmedro al bien jurídico tutelado en este tipo de infracción formal, no puede ser subsanado mediante presentaciones posteriores.

Es innegable la importancia que reviste en esta materia, la emisión, registración y conservación de los comprobantes y demás documentos que respaldan las operaciones realizadas por los contribuyentes, pues ellos se hallan ligados a la determinación de sus obligaciones sustanciales. Aunque se trate de un incumplimiento a deberes formales, es sobre la base de tal sujeción, que se aspira a alcanzar el correcto funcionamiento del sistema económico, la erradicación de circuitos marginales de circulación de los bienes y el ejercicio de una adecuada actividad fiscalizadora, finalidad que en sí se vería seriamente comprometida, si se observaran comportamientos en contrario. Son estas circunstancias, que al momento de escogerse y graduarse la sanción, impiden soslayar en su consideración la existencia del elemento subjetivo, el que al menos bajo una evidente negligencia o en otros casos un notorio obrar doloso, ponen al descubierto el escenario en el que se verifica el accionar que resulta reprochable.

Recientemente, en un interesante caso resuelto por el Tribunal Fiscal de Apelación (conf. TFAPBA, Sala I, del 20/12/2023, “Elaborado S.A.”), se recordó la plena vigencia de estas pautas generales orientativas, particularmente al reafirmarse la sustancia penal que campea en esta parcela y como una conclusión derivada de ello, el adecuado ejercicio de la potestad sancionatoria que debe observarse, en donde agregó a tales fines, un extremo fáctico de ponderación novedoso que no se encuentra específicamente previsto, al menos en esos términos, en la legislación aplicable.

Se trató de un supuesto en donde estuvo fuera de discusión que al momento del desplazamiento de la mercadería de un lugar a otro, se incumplió con el deber formal pues no se contó con el respectivo Código de Operación de Transporte o Traslado (C.O.T.) y si bien se exhibió a los agentes de fiscalización determinada documentación como fueron una serie de remitos, no fue aquella que está legalmente establecida.

Por tal circunstancia, al efectuarse el respectivo encuadre legal, inicialmente se determinó que correspondía la aplicación de la sanción de multa –descartando el decomiso-, y en tal faena a los efectos de su cuantificación, se tuvo en cuenta por un lado y como un atenuante, el grado de cumplimiento como contribuyente del Impuesto a los Ingresos Brutos; y por el otro como un agravante, la envergadura del giro comercial y el patrimonio invertido en la explotación. Impugnada la referenciada decisión sancionatoria, esta fue revocada parcialmente, disminuyendo el monto de la multa impuesta, en la medida que se entendió que fue injustificada la omisión del análisis sobre un elemento atenuante, como fue el hecho que se trató del transporte de mercadería propiedad de firma comercial, que se realizaba de un establecimiento a otro de la misma.

En definitiva, para evitar el exceso de punición, se recordó la importancia que reviste la necesaria correlación que debe concurrir entre la pena conminada y la ofensa cometida, limitación que viene impuesta por la propia naturaleza garantizadora del principio de la proporcionalidad de la pena, que opera aquí como un valladar al ejercicio desmedido del poder sancionatorio estatal respecto de eventuales transgresiones a las leyes, y que determina que su observancia no puede sólo resolverse o quedar diferido a la aplicación ciega y mecánica de meras fórmulas matemáticas o de escalas numéricas preestablecidas, sino que requiere un mínimo de razonabilidad, lo que indudablemente está condicionado por las diversas circunstancias de hecho que rodean la materialidad del ilícito administrativo como las condiciones de actuación del sujeto a quien se le imputa y/o se lo hace responder por el mismo.