El renovado concepto de consumidor final

En la entrega de la semana pasada, el Dr. Oroz abordó uno de los aspectos que fuera objeto de tratamiento por la Corte local (Voto del Dr Soria) en la causa “Fábrica de Carrocerías los Cuatro Ases S.A.”. Hoy, nos proponemos comentar otra arista de ese pronunciamiento del 18 de setiembre, el que, junto a “Cepas Argentinas S.A.”, introduce una renovada posición de ese Tribunal en cuanto al concepto del consumidor final, más precisamente, aquellos aspectos relativos al tratamiento que, en Ingresos Brutos, corresponde atribuir a los ingresos por ventas efectuadas por los industriales a la luz del Pacto Fiscal, las leyes 11490 y 11518 y los Decretos (PEP) 3354/94, 2782/96 y 4002/00.

La causa versaba sobre un reclamo de Ingresos Brutos efectuado por la hoy ARBA, con sustento en que las ventas realizadas por la industria a empresas prestadoras de servicios, debían ser conceptualizadas como efectuadas a consumidor final de acuerdo a los extremos de los Decretos 3354/95 modificado por el 2782/96 y, por consiguiente, no estaban comprendidas en la exención derivada de las leyes 11490 y 11518 que fueron dictadas en el marco del Pacto Fiscal Federal. Ese criterio fue confirmado por la Cámara en lo contencioso administrativo de La Plata (ratificó la sentencia del Tribunal Fiscal que había -oportunamente- hecho lugar a la pretensión del Fisco) por lo que la firma apeló ante la Suprema Corte.

La Corte se propuso resolver la cuestión conforme la siguiente premisa: si la exención prevista en las leyes 11490 y 11518 comprendía a los ingresos derivados de la comercialización de los productos fabricados, cuando esa venta fuera realizada a empresas prestadoras de servicios.

Conviene recordar que en el contexto del Pacto Fiscal Federal suscripto por las Provincias con la Nación en el año 1993, se dispusieron distintas medidas para bajar el “costo laboral argentino”, entre las cuales, se incluyó la eliminación gradual del Impuesto sobre los Ingresos Brutos (y van ...). En este contexto, la provincia de Buenos Aires dictó las leyes 11490 y 11518 que dispusieron un cronograma de exenciones que contemplaba el universo de actividades gravadas. Asimismo, con los decretos 3354/95 modificado por su similar 2782/96 y 4002/00, el Ejecutivo precisó el concepto de consumidor final, aspecto que en definitiva, es el que genera controversia por su alcance en la medida que dejaba fuera de la dispensa, una importante cantidad de ingresos de los industriales.

En lo que aquí interesa, conforme el Dec. 2782/96 las industrias realizan ventas a consumidor final cuando los bienes sean adquiridos para uso o consumo, no incorporándolos al desarrollo de una actividad primaria, industrial o de comercialización -mayorista o minorista- posterior. Es por eso que ARBA había considerado que los ingresos derivados de las ventas que la firma había efectuado a empresas prestadoras de servicios, debían considerarse efectuadas a a consumidor final y por lo tanto alcanzadas por el impuesto a la alícuota correspondiente. Si bien es cierto que el Decreto 4002/00 que modificó el 2782/96 estableció que las industrias vendían a consumidor final cuando los bienes fueran adquiridos para uso o consumo, no incorporándolos al desarrollo de una actividad posterior, es decir que incluyó al sector servicios, los periodos involucrados en la pretensión fiscal eran anteriores a la vigencia del Dec. 4002/00, por lo que el Organismo fiscal siguió adelante con su pretensión.

En su voto, el Dr. de Lazzari, instructor de la causa y al cual adhirieron los Dres. Negri, Kogan y Genoud, señaló que la finalidad del inc. e) del punto 4 de la cláusula primera del Pacto Fiscal que estableció que estaba exenta del pago del tributo la “producción de bienes (industria manufacturera), excepto los ingresos por ventas a consumidores finales que tendrán el mismo tratamiento que el sector minorista”, fue la de excluir de la exención impositiva las ventas que los industriales realizan de los bienes por ella producidos cuando las mismas se dirigen al consumo, sin importar quién es el sujeto que las adquiere -persona individual, empresa prestadora de servicios, etc.- ni tampoco cuántas unidades adquiere. Aclaró que si el industrial vende sus productos a algún sujeto que no lo incorpore a una actividad económica posterior -esto es, para su consumo final- tal operación económica es la que pone fin al proceso productivo que se intenta fomentar y que es el mismo Pacto Fiscal el que hizo referencia al “Consumidor Final” sin efectuar distinción adicional alguna ni hacer referencia a la actividad para la cual el comprador adquiere los productos fabricados. A su turno, tampoco hicieron esa distinción las leyes 11490 y 11518 que buscaron eximir las ventas de productos industriales en tanto no se hicieran a consumidores finales, premisa que -entendió- no excluye, por definición, a las ventas realizadas a prestadores de servicios que incorporen el producto industrial a su equipamiento, necesario para el desarrollo de su actividad, en tanto el comprado prestador de servicios no resulta ser consumidor final, si la adquisición se realiza para luego poder prestar el servicio que brinda.

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Haciendo aplicación del caso, la Corte concluyó entonces que la interpretación efectuada por la Autoridad de Aplicación, desnaturalizaba la exención contenida en el pacto fiscal y las leyes dictadas en consecuencia, puesto que excluía supuestos que el legislador no dejó de lado en tanto solo exceptuó del beneficio a la venta que se efectúe a consumidor final. El Dr. de Lázzari abandonó entonces la postura que sostuviera en la causa B. 66.262 y apeló a la vulneración del principio de reserva de ley que el Ejecutivo había producido al intentar alcanzar reglamentariamente un hecho imponible exento. De este modo, la venta de productos industriales de establecimientos fabriles ubicados en la Provincia de Buenos Aires, cuando se realice a empresas productoras de servicios que incorporen el producto industrial a su equipamiento para luego poder prestar el servicio que brinda, está alcanzada por la exención dispuesta en las leyes 11490 y 11518 y aún antes de la vigencia del Decreto 4002/00.

(*) Abogada (ABEF)